CONSULTA DGT V3808-15 de 01/01/2015.
¿Y SI SÍ?: HECHO IMPONIBLE SUCESIONES. BASE IMPONIBLE: CARGAS DEDUCIBLES. VALORACIÓN USO Y HABITACIÓN.
ASUNTO: El padre (fallecido) del consultante era propietario en régimen de gananciales de dos inmuebles. Uno de ellos, por sentencia judicial, tiene concedido el uso y disfrute a los hijos y ex mujer del consultante hasta que los hijos alcancen la independencia económica.
CRITERIO 1: La adquisición hereditaria del patrimonio del causante por sus herederos legítimos está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en concepto de “adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio” (artículo 3.1.a LISD). Ahora bien, como el causante estaba casado en régimen de sociedad de gananciales, dado que la sociedad conyugal se extingue por el fallecimiento de uno de los cónyuges, será necesario, con carácter previo a las actuaciones relativas a la sucesión del causante, proceder a la liquidación de la sociedad de gananciales disuelta, a fin de dividir el patrimonio ganancial y adjudicar sus bienes y derechos al cónyuge sobreviviente y al fallecido, cuya porción integrará el llamado caudal hereditario o caudal relicto, junto con los demás bienes y derechos que pertenecieran al causante con carácter privativo. Es decir, el patrimonio final de la sociedad de gananciales debe dividirse en dos partes equivalentes, una de las cuales será para el cónyuge sobreviviente y la otra, para los herederos (artículo 1404 C.Ci.). Esta última formará parte de la masa hereditaria y su adquisición por los herederos constituye el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, como se ha indicado anteriormente. Por el contrario, la porción que corresponde al cónyuge sobreviviente no está sujeta ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no se produce ninguna transmisión de los bienes que la integran, pues éstos ya pertenecían a dicho cónyuge. En otras palabras, la división de los bienes integrantes de la sociedad de gananciales y la consiguiente adjudicación de las partes resultantes a los cónyuges en proporción a su interés en dicha sociedad no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente.
CRITERIO 2: (artículo 12 LISD y artículo 26.b LISD). El derecho temporal de uso y disfrute que suele concederse por sentencia judicial a favor de los hijos, y la ex pareja, en protección de la estabilidad de los primeros, tiene una ventaja económico- fiscal en caso de fallecimiento del cónyuge obligado a respetarlo. Y es que para él es una carga que se ve “obligado” a respetar, puesto que hasta que no se supere el plazo final del usufructo (la mayoría de edad de los hijos, su independencia económica…), no puede disponer de su vivienda (por ejemplo para transmitirla). Por tanto, dicho derecho temporal de uso y disfrute se considerará una carga deducible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y, de acuerdo con lo previsto en el artículo 26 b) de dicha Ley, anteriormente expuesto, la valoración de dicho derecho será el que resulte de aplicar al 75 por 100 del valor del bien las reglas correspondientes a la valoración de los usufructos temporales o vitalicios, según los casos y que, en el caso planteado, de acuerdo con la letra a) del mismo precepto, significan una valoración del 2% anual sin exceder del 70 por 100.