EJERCICIO SEGUNDO. CONTABILIDAD FINANCIERA Y SOCIEDADES.
NOTA EXPLICATIVA: se modifica la amortización contable de los inmovilizados con vida útil indefinida y en particular del fondo de comercio, con entrada en vigor el 17/06/2016 y será de aplicación a los estados financieros que se correspondan con los ejercicios que comiencen a partir de 01/01/2016.(disposición final 14ª de la Ley 22/2015)
"Los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida. Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años, salvo que otra disposición legal o reglamentaria establezca un plazo diferente.
El fondo de comercio únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de comercio es de diez años.
(...)" (nueva redacción del artículo 39.4 Código de Comercio por disposición final primera. Apartado 4 Ley 22/2015)
A efectos de la contabilidad de sociedades se suprime por la disposición final cuarta, apartado doce, el apartado 4 del artículo 273 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital (R.D. legislativo 1/2010), que obligaba dotar "una reserva indisponible equivalente al fondo de comercio que aparezca en el activo del balance, destinándose a tal efecto una cifra del beneficio que represente, al menos, un cinco por ciento del importe del citado fondo de comercio. Si no existiera beneficio, o éste fuera insuficiente, se emplearán reservas de libre disposición".
Por tanto para las cuentas anuales que se inicien a partir del 01/01/2016 los fondos de comercio se van amortizando y no se dota la reserva por fondo de comercio en la aplicación del resultado del ejercicio.
Además sobre la reserva del fondo de comercio que estuviese dotada anteriormente al 01.01.2016, la disposición final decimotercera de la Ley 22/2015 establece:
"En los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016, la reserva por fondo de comercio se reclasificará a las reservas voluntarias de la sociedad y será disponible a partir de esa fecha en el importe que supere el fondo de comercio contabilizado en el activo del balance." (disposición final cuarta Ley 22/2015).
Estas modificaciones legales tendrán consecuencias sobre el texto del Plan General de Contabilidad, que es un reglamento aprobado por el Gobierno (Real Decreto 1514/2007 y Real Decreto 1515/2007). A la fecha en que está escrito este artículo del Blog, existe un proyecto de modificación del PGC2007 (pinchar aquí), del que se pueden sacar las siguientes conclusiones:
1º) Los deterioros de valor del fondo de comercio siguen siendo irreversibles, ya que para reconocer un fondo de comercio es necesario que sea adquirido a terceros, es decir, no se reconocen los fondos de comercio generados internamente, y si un fondo de comercio deja de estar deteriorado es por el buen hacer de la empresa, es decir, que ese incremento se ha generado internamente en la empresa.
2º) A partir del inicio del 2016, el valor en libros del fondo de comercio existente al cierre del periodo anterior y de los de los elementos inmovilizado que se hubieran calificado como intangibles de vida útil indefinida se amortizarán de forma prospectiva. Las cuotas de amortización se contabilizarán en la cuenta de PyG. No obstante, en relación con el fondo de comercio, se podrá optar por amortizar su importe con cargo a reservas siguiendo un criterio lineal de recuperación y una vida útil de 10 años a contar desde la fecha de adquisición (forma retrospectiva). A tal efecto se utilizarán las reservas de libre disposición y, si no hubiera en cuantía suficiente, la reserva por fondo de comercio. En su caso, el valor en libros del fondo de comercio que subsista se seguirá amortizando de manera lineal a partir de esa fecha en el periodo de tiempo que reste hasta completar el plazo de diez años (disposición transitoria primera del Proyecto de Real Decreto).
En la Introducción del proyecto de Real Decreto se aclara al respecto del punto 2º anterior que el plazo de amortización del fondo de comercio, o de cualquier otro activo intangible que hasta la fecha no se venía amortizando, se empezará a computar desde el primer ejercicio que comience a partir del 1 de enero de 2016, y que la reserva por fondo de comercio se reclasificará a otra cuenta de reservas y será disponible desde esa fecha en el importe que exceda del valor en libros del fondo de comercio contabilizado en el activo del balance. Sin perjuicio de lo anterior, en relación con el fondo de comercio se introduce la opción de ajustar su valor en libros con cargo a reservas. En tal caso, para cuantificar el importe acumulado de la amortización del fondo de comercio desde la fecha de adquisición hasta el 1 de enero de 2016, la empresa seguirá un criterio lineal de recuperación y una vida útil de 10 años. El importe restante, en su caso, del fondo de comercio se amortizará de manera lineal a partir de esa fecha en el periodo de tiempo que reste hasta completar el plazo de diez años.
Se pone a continuación un EJEMPLO:
La empresa "MADEMA" tiene un fondo de comercio (cuenta 204) adquirido el 01/01/2010 por 1.000,00 u.m. del que se ha podido dotar hasta el 31/12/2015 una reserva por fondo de comercio (cuenta 1143) de 300,00 u.m.
En el ejercicio 2016, hay dos posibilidades:
Forma retrospectiva:
600,00 (113) a (2804) 600,00 -----> ( Por la amortización desde 2010 a 2015)
100,00 (680) a (2804) 100,00 ------> (Por la amortización de 2016)
En 2016 la reserva por fondo de comercio queda igual 300,00 euros.
En 2017, se seguiría amortizando el fondo de comercio en 100,00 u.m. y ya se podría disponer de parte de la reserva por fondo de comercio:
100,00 (680) a (2804) 100,00
100,00 (1143) a (113) 100,00
Forma prospectiva:
100,00 (680) a (2804) 100,00
Se haría este asiento durante 10 años (de 2016 a 2025), además desde el octavo año (2023) la reserva por fondo de comercio se convierte en disponible a un ritmo de 100,00 euros/año:
100,00 (1143) a (113) 100,00